НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С ОСУЩЕСТВЛЕНИЕМ РОССИЙСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ МЕЖДУНАРОДНОЙ ЛИЗИНГОВОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ С ЛИЗИНГОДАТЕЛЕМ - РЕЗИДЕНТОМ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

Лизинговый платеж может быть отнесен к прочим расходам в той части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. При этом выкупная цена предмета лизинга в составе лизинговых платежей, включаемых в прочие расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, не учитывается.

Об этом Письмо УФНС РФ по г. Москве от 16.05.2011 N 16-15/047456@.

В соответствии со ст. 665 Гражданского кодекса РФ на основании договора финансовой аренды (лизинга) предмет лизинга передается лизингополучателю за плату во временное владение и пользование. Вместе с тем на основании договора лизинга предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем в соответствии со ст. 624 ГК РФ и п. 1 ст. 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ ''О финансовой аренде (лизинге)'' (далее - Закон N 164-ФЗ). В этом случае в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга ( п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ).

Принимая во внимание то, что договор финансовой аренды (лизинга) является подвидом договора аренды ( ст. 625 ГК РФ), к нему применяются общие положения об аренде, не противоречащие установленным правилам о договоре финансовой аренды.

Порядок выкупа арендованного имущества установлен ст. 624 ГК РФ. Согласно указанной статье в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. Если условие о выкупе арендованного имущества не предусмотрено в договоре аренды, оно может быть установлено дополнительным соглашением сторон, которые при этом вправе договориться о зачете ранее выплаченной арендной платы в выкупную цену.

Учитывая, что изложенные выше положения не противоречат правилам о договоре финансовой аренды (лизинга), предусмотренным Гражданским кодексом РФ и Законом N 164-ФЗ, выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, должна быть определена в договоре лизинга или в дополнительном соглашении сторон.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ в составе прочих расходов учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

При этом согласно п. 1 ст. 28 Закона N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Вместе с тем необходимо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании указанного пункта ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. Отнесение стоимости амортизируемого имущества к расходам организации для целей налогообложения осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со ст. ст. 256 - 259 НК РФ.

Суммы, уплачиваемые в счет оплаты выкупной цены предмета лизинга, до перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (реализации лизингового имущества) следует рассматривать для целей налогового учета у лизингодателя и лизингополучателя как авансовые платежи.

В случае если договором лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей, без указания выкупной цены в договоре лизинга, всю сумму лизинговых платежей следует рассматривать как расход, направленный на приобретение права собственности на предмет лизинга, являющийся амортизируемым имуществом, включаемый в первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на него к лизингополучателю.

В соответствии со ст. ст. 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие от источников в РФ доходы, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ в отношении этих видов доходов.

К таким доходам согласно пп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ относятся доходы от лизинговых операций. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю.

Учитывая положения ст. 7 НК РФ, которой установлен приоритет норм международных договоров РФ над нормами внутреннего налогового законодательства РФ, при решении вопроса о налогообложении у источника выплаты в России доходов белорусской организации в виде лизинговых платежей следует учитывать положения Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение).

Согласно ст. 18 Соглашения виды доходов, возникающие из источников в Договаривающемся Государстве (в Российской Федерации), о которых не говорится в специальных статьях Соглашения, могут облагаться налогом в этом Государстве (в Российской Федерации).

В связи с тем что специальными статьями Соглашения не определен порядок налогообложения доходов, получаемых резидентами Договаривающихся Государств от использования движимого имущества (к которому в соответствии с п. 2 ст. 3 Соглашения и ст. 130 Гражданского кодекса РФ относится машиностроительная продукция, о которой идет речь в рассматриваемом письме), налогообложение таких доходов должно производиться в соответствии с положениями ст. 18 Соглашения. То есть доходы белорусской организации от предоставления в лизинг машиностроительной продукции, используемой на территории России, подлежат налогообложению в Российской Федерации в соответствии с положениями ее внутреннего налогового законодательства в соответствии с положениями пп. 7 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ.

При этом согласно п. 1 ст. 310 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию налога с доходов иностранной организации и перечислению удержанной суммы налога в бюджет РФ возлагаются на российскую организацию, выплачивающую указанные доходы иностранной организации (далее - налоговый агент).

Налог с указанного вида дохода исчисляется по ставке, предусмотренной пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ, то есть по ставке 20%.