Суд признал оспариваемые положения формы декларации, утвержденной Приказом N 54н, не соответствующими пп. 2 , 3 , 7 , 9 п. 1 ст. 6 и гл. 25 НК РФ как допускающие учет названных расходов только в пределах причитающихся к получению доходов.
Об этом Письмо УФНС РФ по г. Москве от 17.02.2010 N 16-12/016349@.
Согласно п. 1 ст. 16 и п. 2 ст. 17 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ ''Об обществах с ограниченной ответственностью'' (далее - Закон N 14-ФЗ) каждый учредитель общества должен оплатить полностью свою долю в уставном капитале общества в течение срока, который определен договором об учреждении общества или в случае учреждения общества одним лицом решением об учреждении общества и который не может превышать один год с момента государственной регистрации общества.
Увеличение уставного капитала общества может осуществляться за счет имущества общества, и (или) за счет дополнительных вкладов участников общества, и (или), если это не запрещено уставом общества, за счет вкладов третьих лиц, принимаемых в общество.
В соответствии с п. п. 1 и 4 ст. 27 Закона N 14-ФЗ участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества.
Вклады в имущество общества не изменяют размер и номинальную стоимость долей участников общества в уставном капитале общества.
На основании п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ и подлежащей налогообложению.
Так, прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Об этом сказано в ст. 249 Налогового кодекса РФ.
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя затраты на приобретение и реализацию имущественных прав ( пп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые уменьшают полученные доходы ( п. 1 ст. 252 НК РФ).
Согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
При этом цена приобретения доли в уставном капитале общества формируется исходя из первоначального и дополнительных вкладов участника общества.
Федеральный закон от 22.07.2008 N 158-ФЗ ''О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах'' (далее - Закон N 158-ФЗ) внес изменения в п. 2 ст. 268 Налогового кодекса РФ.
Так, если цена приобретения (создания) имущества (имущественных прав), указанного в пп. 2 , 2.1 и 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. При этом Закон N 158-ФЗ вступил в силу с 1 января 2009 г.
Таким образом, с 1 января 2009 г. убыток от реализации доли (части доли) в уставном капитале учитывается при исчислении налога на прибыль. Убытком признается сумма превышения цены приобретения доли с учетом расходов, связанных с ее приобретением и реализацией, над доходами от ее реализации.
При этом в 2008 г. убыток от реализации доли в уставном капитале для целей налогообложения прибыли не учитывается.
Это связано с тем, что о признании убытков сказано в п. 2 ст. 268 НК РФ, но в этой норме нет ссылки на пп. 2.1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ.
Вместе с тем в Решении ВАС РФ от 21.05.2009 N ВАС-3454/09 о признании недействующими листа 02 в части показателя, отражаемого по строке 050 , и Приложения N 3 к листу 02 в части показателей, отражаемых по строкам 290 и 360 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н, установлено следующее. Разъяснения Минфина России об уменьшении доходов от реализации доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью на их стоимость только в пределах суммы доходов и о невозможности учета до 1 января 2009 г. убытков, обозначенных в пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ, в отношении названных сделок, основанные на толковании им положений гл. 25 НК РФ, суд признал ошибочными как не основанными на буквальном содержании норм данной главы.
