Если земельные участки находятся в собственности муниципального образования (в муниципальной казне), то до приобретения этих земельных участков в собственность организациями или физическими лицами либо предоставления их на праве постоянного (бессрочного) пользования организациям или на праве пожизненного наследуемого владения физическим лицам в отношении таких земельных участков отсутствует налогоплательщик земельного налога.
Об этом Письмо Минфина РФ от 06.10.2009 N 03-05-04-01/82.
В силу ст. 215 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям, является муниципальной собственностью. От имени муниципального образования права собственника осуществляют органы местного самоуправления и лица, указанные в ст. 125 ГК РФ.
Пунктом 3 ст. 125 ГК РФ установлено, что в случаях и в порядке, предусмотренных федеральными законами, указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации, нормативными актами субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, по их специальному поручению от их имени могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, а также юридические лица и граждане.
Статьей 215 ГК РФ определено, что муниципальное имущество, не закрепленное на праве оперативного управления или хозяйственного ведения в соответствии со ст. ст. 294 , 296 ГК РФ за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляет муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.
Пунктом 1 ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс РФ) установлено, что объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Таким образом, объектом налогообложения признается указанное имущество, учтенное на балансе организации в соответствии с правилами бухгалтерского учета.
Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (вступил в силу с 1 января 2009 г.), предусмотрен обособленный учет имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, на счете 010800000 ''Нефинансовые активы имущества казны''.
При этом в соответствии со структурой Плана счетов бюджетного учета имущество, составляющее государственную (муниципальную) казну, являясь нефинансовыми активами, к объектам основных средств в целях бюджетного учета не относится.
Следовательно, имущество государственной (муниципальной) казны с 1 января 2009 г. не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.
Что касается земельных участков, являющихся собственностью муниципального образования, то в соответствии с п. 1 ст. 388 гл. 31 ''Земельный налог'' Налогового кодекса РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
В силу положений п. 2 ст. 11 Налогового кодекса РФ субъекты Российской Федерации и муниципальные образования не могут рассматриваться в качестве организации или физического лица и, следовательно, не могут быть признаны налогоплательщиками земельного налога.
Согласно п. 1 ст. 20 Земельного кодекса Российской Федерации в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются государственным и муниципальным учреждениям, казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления.
