|
А. Локтионова НДС И ЦЕНА В ДОГОВОРЕ ПОСТАВКИРазделы: Налог на добавленную стоимостьПлательщик НДС обязан предъявить покупателю товара дополнительно к цене сумму НДС, исчисленную как доля от такой цены, соответствующая налоговой ставке. Применение данного правила вызывает сложности в ситуации, когда в договоре установлена цена товара без указания о включении в нее суммы НДС. Доначисление налога В некоторых случаях цена в договоре устанавливается с оговоркой "без НДС". Очевидно, что намеренное включение в договор условия о цене без НДС подкреплено определенными соображениями продавца, например, он освобожден от уплаты НДС по статье 145 НК либо осуществляет операции, не подлежащие налогообложению на основании статьи 149 НК. Также к указанной формулировке в договоре нередко прибегают поставщики-"упрощенцы". Если порядок налогообложения продавца не меняется, проблем не возникает. Однако нередко после налоговой проверки выясняется, что продавец безосновательно не начислял НДС и не уплачивал его в бюджет. В этой ситуации инспекторы доначисляют продавцу сумму налога дополнительно к цене товара и не принимают его доводы о применении расчетной ставки. Плательщик НДС обязан:
Дело в том, что перечень случаев, когда ставка по НДС определяется расчетным путем, является закрытым и не подлежит расширительному толкованию (п. 4 статьи 164 НК). Обязанность по уплате НДС не сводится к перечислению в бюджет сумм налога, полученных от покупателей (или предъявленных им). Налогоплательщики, нарушившие установленную статьей 168 НК обязанность по предъявлению суммы налога к оплате покупателю, не освобождаются от уплаты налога в бюджет. Они не вправе изменять установленную НК налоговую ставку или заменять ее расчетной ставкой. Наличие или отсутствие в договорах условий о включении НДС в общую цену товара в силу положений НК РФ не влияет на обязанность налогоплательщика исчислить сумму налога с полученной от реализации этих товаров выручки. НДС, как и любой другой налог, уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика. Доказав, что налог был включен в договорную цену, продавец вправе претендовать на применение расчетной ставки. Это утверждение справедливо, в частности, для реализации товаров населению по розничным ценам (п. 6 статьи 168 НК). При реализации товаров по договору поставки единственным доказательством включения НДС в цену договора являются счета-фактуры. Таким образом, если в договоре цена товара установлена без НДС и налог к уплате покупателю не предъявлялся, а впоследствии выяснилось, что реализация товара должна облагаться налогом, то продавец обязан начислить НДС на цену проданного товара. Источник начисления НДС Итак, с обязанностью налогоплательщика начислить налог и уплатить его в бюджет не поспоришь. Остается только найти источник начисления налога. Предлагаем на выбор три варианта:
Рассмотрим эти варианты подробнее. Изменение условий договора Можно предложить покупателю внести изменения в уже исполненный договор в части корректировки цены, а именно уменьшить цену и дополнительно указать НДС. Таким образом, покупателю не придется ничего доплачивать, а продавцу не придется за счет собственных средств перечислять налог в бюджет. Однако этот вариант не следует считать однозначно выгодным для обеих сторон сделки. Действительно, гражданское законодательство разрешает сторонам изменять условия договора (п. 1 статьи 450 ГК), не ограничивая момент внесения изменений (до исполнения обязательства или после его прекращения). Однако изменение цены товара влечет негативные последствия и определенные неудобства как для покупателя, так и для продавца. Изменение условий договора означает необходимость внесения изменений в первичные документы (накладные, счета-фактуры), а также в бухгалтерский учет и налоговую отчетность. Для продавца это означает уменьшение дохода от реализации (и возможное возникновение убытка), но, поскольку допущенная ошибка привела к излишней уплате налога на прибыль, ее исправление допускается в текущем периоде. При этом за недоимку по НДС продавцу придется ответить по всей строгости. В свою очередь, для покупателя снижение цены и появление "входного" налога по приобретенным товарам означают необходимость уменьшения расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль ранее, следовательно, возникает обязанность по внесению недоимки в бюджет, уплате пеней, а также представлению уточненной декларации. Вычет "входного" налога по исправленному счету-фактуре допускается применять в периоде получения исправленного счета-фактуры. Поэтому очевидно, что покупатель вряд ли добровольно согласится с изменением цены товара. На "сделку", вероятнее всего, может пойти контрагент, не являющийся плательщиком НДС, включающий "входной" налог в расходы. Взыскание налога с покупателя В то же время, продавец имеет право взыскать с покупателя сумму НДС дополнительно к цене товара, даже если упоминание о налоге отсутствовало в договоре и сумма НДС не была предъявлена покупателю изначально. Реализация товаров предприятиям производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму НДС. Аналогичное положение содержалось и в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10.12.1996 №9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость", но уже в отношении договора купли-продажи. Однако указанный пункт был исключен из Информационного письма в связи с изменением законодательства. Между тем и в период действия главы 21 НК арбитры руководствуются позицией ВАС, изложенной в Информационном письме от 24.01.2000 №51. Несмотря на то что судебная практика касается в основном отношений между подрядчиком и заказчиком, она может быть в полной мере распространена и на другие договоры, в частности на договор поставки. По мнению суда, взыскать НДС можно, только если подрядчик изначально являлся плательщиком НДС и был намерен получить сумму НДС от покупателя. В спорной ситуации на момент заключения договора организация уплачивала единый налог, а на дату приемки работ утратила право на применение УСНО. Обязанность покупателя уплачивать НДС является составной частью обязанности исполнить обязательство надлежащим образом, то есть оплатить товар (п. 1 статьи 486 ГК). В договоре цену можно указать как с учетом НДС, так и без него. Причем в последнем случае подразумевается, что в силу императивных требований налогового законодательства продавец-налогоплательщик начислит сверху НДС и предъявит к оплате покупателю другую сумму. Однако это нельзя квалифицировать как изменение цены договора, поскольку по умолчанию любая цена должна быть увеличена на сумму НДС (независимо от наличия специальной оговорки в контракте). Особенно отчетливо это прослеживается при сопоставлении цены по договору поставки и розничной цены. Так, если в общем случае НДС предъявляется к уплате дополнительно к цене товара (п. 1 статьи 168 НК), то при реализации товаров населению по розничным ценам сумма НДС включается в указанные цены (п. 6 статьи 168 НК). Иначе говоря, в розничной торговле все цены включают в себя НДС, а в оптовой - могут быть определены двояко (без НДС и с учетом НДС). Однако нормы гражданского законодательства не разделяют цену для населения и цену для организаций, такое разграничение существует только в налоговом праве. Поэтому, обнаружив в договоре поставки цену товара без НДС, покупатель должен быть готов к дополнительной уплате суммы НДС сверх цены еще в течение трех лет. Налог за счет собственных средств Не исключена ситуация, когда продавец в силу каких-либо причин не предъявляет НДС к уплате покупателю дополнительно к цене товара, определенной в договоре без учета налога (например, не хочет вредить своей репутации, дорожит сотрудничеством с конкретным покупателем). В этом случае суммы начисленного НДС формируют собственные расходы налогоплательщика, но только в бухгалтерском учете. Для целей налогообложения прибыли учесть такие затраты не получится. Дело в том, что п. 19 статьи 270 НК запрещает включать в расчет налоговой базы суммы налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. Рассматриваемые суммы НДС следовало предъявить покупателям (п. 1 статьи 168 НК). То обстоятельство, что продавец фактически не предъявил доначисленные суммы налога покупателям товаров, не означает, что на них не распространяются положения п. 19 статьи 270 НК. В свою очередь, Минфин указал, что исчерпывающий перечень оснований, по которым суммы НДС могут быть включены в состав расходов, представлен в статьи 170 НК. Расходы организации на уплату в бюджет НДС по выполненным работам, не предъявленного организациями покупателям (заказчикам) и, соответственно, не уплаченного покупателями (заказчиками) организациям за выполненные ими работы, в упомянутой норме не предусмотрены. В связи с этим указанные расходы при исчислении налогооблагаемой прибыли не учитываются. © Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения" при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка) |
Налоги: НДС | Налог на прибыль | НДФЛ | ЕСН | Акцизы | НДПИ | Налог на имущество предприятий | Транспортный налог | Налог на игорный бизнес | Земельный налог | УСН | ЕНВД | ЕСХН Бухучет: Учет основных средств | Учет нематериальных активов | Учет вложений во внеоборотные активы | Учет материально-производственных запасов | Учет собственного капитала | Учетная политика организации | Учет расчетов | Бухгалтерская отчетность Документы: Судебная практика по налоговым спорам (ФАС) Кодексы: НК РФ ч.1 | НК РФ ч.2 | ГК РФ ч.1 | ГК РФ ч.2 | ГК РФ ч.3 | ГК РФ ч.4 | ТК РФ Разное: Экономика недвижимости: учебное пособие Виноградов Д.В| - |
