ПОСТАНОВЛЕНИЕ 9 АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.11.2007 N 09АП-14861/2007-АК ПО ДЕЛУ N А40-50320/06-140-299ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД Резолютивная часть постановления объявлена 12.11.07 г. Полный текст постановления изготовлен 19.11.07 г. Девятый арбитражный апелляционный суд в составе Председательствующего: О. Судей: Г., М.Т. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Д., при участии: от истца (заявителя) - С.А. по доверенности N 38 от 16.07.2007 г., от ответчика (заинтересованного лица) - С.С. по доверенности N 05-06/039640 от 28.12.2006 г., Рассматривает в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 14 по г. Москве на решение от 28.08.2007 г. по делу N А40-50320/06-140-299 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей М.Н. по иску (заявлению) ЗАО "Берлин-Фарма" к ИФНС России N 14 по г. Москве о признании недействительным решения в части. установил: ЗАО "Берлин-Фарма" обратилось в Арбитражный суд Москвы с заявлением к ИФНС РФ N 14 по г. Москве о признании недействительным решения от 26.06.2006 г. N 12/430 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль по пунктам 1.1 и 1.3 решения в сумме 2 291 313 руб. (за исключением части, касающейся неуплаты, неполной уплаты налога на прибыль с налоговой базы за 2004 г., определенной в п. 1.2 решения 20 520 руб., налог на прибыль 4 925 руб.), доначисления НДС за январь - февраль 2002 г. по п. 2.1, 2.4 решения в сумме 1 177 347 руб., доначисления НДС за 2002 - 2003 г.г. в сумме 279 576 руб. по пункту 2.2 решения, а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по пунктам 1.1, 1.3, 2.1, 2.4, 2.2 оспариваемой части решения, начисления соответствующих сумм пени, предложения уплатить доначисленные суммы налогов, пени, штрафов, всего в сумме 5 256 337 руб. Решением суда от 16.10.2006 г. заявленные требования удовлетворены. Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.01.2007 г. N 09АП-17476/2006-АК решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.10.2006 г. по данному делу оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения. Постановлением ФАС МО от 20.04.2007 г. N КА-А40/2910-07 решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.10.2006 г. и постановление от 10.01.2007 г. N 09АП-17476/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда изменены, указанные решение и постановление отменены в части признания недействительным решения ИФНС РФ N 14 по г. Москве от 26.06.2006 г. N 12/430 в части доначисления налога на прибыль по пунктам 1.1 и 1.3 решения в сумме 2 291 313 руб., доначисления НДС за 2002 - 2003 г.г. в сумме 279 576 руб. по п. 2.2 решения, привлечения к налоговой ответственности по данным пунктам, начисления пени по ним, предложения уплатить доначисленные суммы налогов, пени, штрафов по этим пунктам. Дело в данной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. В остальной части решение и постановление оставлены без изменения. При этом ФАС МО указал, что судебные инстанции не дали оценку доводу налогового органа о том, что расходы, не предполагающие извлечение дохода, при отсутствии затрат на приобретение, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль. В данном случае безвозмездно полученные образцы товаров были бесплатно розданы в рамках проводимых ЗАО "Берлин-Фарма" рекламных выставок. Согласно пп. 16 ч. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг) и расходов, связанных с такой передачей. Таким образом, суду при установлении обстоятельств формирования затратной части налоговой базы следовало проверить обоснованность включения затрат на оплату таможенных платежей в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом характера применения полученного имущества. В то же время, заявитель в ходе рассмотрения дела утверждал, что суммы таможенных сборов включены в состав затрат, так как данные затраты были необходимы для рекламного продвижения медицинской продукции среди потенциальных покупателей. Между тем, подпунктом 8 части 1 статьи 250 НК РФ предусмотрено, что безвозмездно полученное имущество в целях главы 25 НК РФ признается внереализационным доходом (то есть подлежит включению в налоговую базу). Поскольку общество заявляло о связи затрат на оплату таможенных платежей с необходимостью рекламного продвижения медицинской продукции среди потенциальных потребителей, суду надлежало проверить обоснованность довода инспекции о занижении обществом налогооблагаемой базы на сумму безвозмездно полученных образцов товаров. По пункту 2.2 решения ФАС МО указал, что налоговый орган в ходе проверки установил, что ЗАО "Берлин-Фарма" в рамках рекламных выставок производило безвозмездную раздачу ранее безвозмездно полученных образцов медицинских товаров зарубежного производства, однако, в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, не включило в налоговую базу по НДС стоимость этих образцов. В соответствии со статьей 146 части второй Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг). В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров. Суды сочли, что вручение образцов продукции в целях рекламных мероприятий "не является целью перехода права собственности на товар" в смысле, который придается понятию реализации статьями 38, 39, 146 НК РФ в целях налогообложения НДС. Суды согласились с позицией общества, утверждавшего, что вручение образцов медицинской продукции производится предприятием для собственных нужд. Действительно, в связи с тем, что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т.д. относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, обороты по передаче во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Однако, в данном случае речь идет о безвозмездной раздаче безвозмездно полученного имущества и заявитель, как он утверждает, стоимость рекламных материалов на издержки производства и обращения не относил. Кроме того, в позиции общества имеются противоречия. Использование образцов медицинской техники для собственных нужд и раздачи этих образцов в интересах рекламы продукции иного юридического лица - суть не одно и то же. При таких обстоятельствах суду следовало проверить правомерность неприменения заявителем положений пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Ссылка суда на невыполнение налоговым органом требований ст. 154 НК РФ неправильна, так как налоговый орган принял за налоговую базу стоимость товаров, указанную самим обществом. Решением суда от 28.08.2007 г. заявленные требования удовлетворены. Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда, в удовлетворении заявления отказать, указывая на то, что судом при принятии решения нарушены нормы материального права. Заявитель представил возражения на апелляционную жалобу, в которых он, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и возражения на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего. Из материалов дела следует, что ИФНС РФ N 14 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Берлин - Фарма", по результатам которой вынесено решение от 26.06.2006 г. N 12/430. Указанным решением в оспариваемой части, заявителю доначислен налог на прибыль по пунктам 1.1 и 1.3 решения в сумме 2 291 313 руб.; доначислен НДС за январь - февраль 2002 г. по п. 2.1, 2.4 решения в сумме 1 177 347 руб.; доначислен НДС за 2002 - 2003 г.г. в сумме 279 576 руб. по п. 2.2 решения; также заявитель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по пунктам 1.1, 1.3, 2.1, 2.4, 2.2 оспариваемой части решения в виде штрафа в размере 20 процентов от доначисленных сумм налогов, начислены соответствующие суммы пени, предложено уплатить доначисленные суммы налогов, пени, штрафов, всего 5 256 337 руб. Исследовав представленные в деле доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа в обжалуемой части является незаконным, а требования заявителя подлежат удовлетворении. По п. п. 1.1, 1.3 решения налоговый орган утверждает, что в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ заявителем неправомерно включены в расходы, участвующие в формировании налоговой базы по налогу на прибыль экономически не обоснованные и не предполагающие извлечение дохода затраты, а также расходы при отсутствии затрат по их приобретению, а именно: в рамках проводимых рекламных выставок ЗАО "Берлин - Фарма" произведена бесплатная раздача, ранее безвозмездно полученных образцов медицинских товаров зарубежного производства на общую сумму 26 225 058 руб., в том числе: в 2002 году на сумму 2 363 406 руб.; в 2003 году на сумму 10 243 376 руб.; в 2004 году на сумму 13 618 246 руб. Данный довод судом первой инстанции исследовался и отклонен по следующим основаниям. В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В соответствии с п. 3 ст. 2 (стр. 3) устава ЗАО "Берлин-Фарма" (новая редакция N 2, (зарегистрирован Московской регистрационной палатой 05.06.2000 г.), предметом деятельности общества является фармацевтическая деятельность, в частности: изготовление, хранение, сбыт, поставка и продажа фармацевтических изделий и изделий медицинской техники и устройств аптекам, медицинским учреждениям и другим юридическим лицам. В соответствии с пп. "б" п. 2 ст. 2 устава, предмет деятельности общества в области импорта включает импорт медицинских препаратов и медицинского оборудования. Образцы медицинских препаратов безвозмездно передавались ЗАО "Берлин-Фарма" на основании контракта N 04-005/99 от 19.01.1999 г. (п. 1.4 контракта). Как следует из материалов дела, между заявителем и компанией "Берлин-Хеми АГ" заключен контракт от 19.01.1999 г. N 04-005/99 (т. 6 л.д. 60 - 67) в соответствии с п. 1.4 которого компания "Берлин-Хеми АГ" поставит заявителю рекламные товары для своих нужд с целью информационной и рекламной поддержки продукции. Согласно п. 1.4 контракта, данные рекламные товары коммерческой стоимости не несут и подлежат бесплатному использованию, заявитель растаможивает, хранит и распространяет их. Заявителем в материалы дела представлены ГТД, подтверждающие ввоз товаров, указанных в п. 1.4 контракта от 19.01.1999 г. N 04-005/99, а именно: N ...000396, N ...000145, N ...000500, N ...000871, N ...000940, N ...000930, N ...0001771, N ...006 (т. 2 л.д. 38 - 41, 44 - 45, 51 - 53, 56, 64 - 67, 72 - 74, 86 - 90, 92 - 93). В указанных ГТД в графе 48 "В" указаны уплаченные заявителем при ввозе товаров на территорию Российской Федерации таможенные платежи, а также суммы НДС. Из материалов дела следует, что суммами по образцам (оплата таможенных платежей), которые заявлял и учитывал в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, являлись: в 2002 г. - 618 942 руб. - регистр налогового учета 2002 г., стр. 1, строка 44-06, колонка налоговый учет (суммы 179 313.13 руб. и 439 629.49 руб.) (т. 1 л.д. 39); в 2003 г. - 942 713 руб. - регистр налогового учета 2003 г., стр. 1, строка 44-06, колонка бух. учет (суммы 915 313.01 руб. и 27 331.14 руб.) (т. 1 л.д. 41); в 2004 г. - 1 271 267 руб. - регистр налогового учета 2004 г., стр. 1, строка 44-06, колонка бух. учет (т. 1 л.д. 43). Что касается обоснованности включения затрат на оплату таможенных платежей в составе затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, то на основании анализа годовой бухгалтерской отчетности заявителя суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что расходы, понесенные обществом по уплате таможенных платежей, в связи с безвозмездно полученными образцами медикаментов, которые впоследствии использовались в рекламных целях (бесплатно раздавались), способствовали увеличению объемов продаж фармацевтической продукции и получения обществом дохода от продаж, следовательно являлись экономически оправданными. При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что с учетом характера использования полученного имущества, включение ЗАО "Берлин-Фарма" затрат на оплату таможенных платежей в составе затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, является обоснованным, соответствующим требованиям ст. 252 НК РФ. Относительно ссылки на пп. 16 п. 1 ст. 270 НК РФ, суд первой инстанции обоснованно указывает следующее. Согласно пп. 16 п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей. Из смысла данной нормы закона следует, что налогоплательщик, который понес расходы, в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не вправе такие расходы учитывать при определении налоговой базы по налогу на имущество. Данная норма закона (пп. 16 п. 1 ст. 270 НК РФ) в качестве таких расходов указывает непосредственно на стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей. Как видно из материалов дела, заявителем при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль учтены расходы в виде таможенных платежей, а также сумм НДС, уплаченных в бюджет при ввозе товаров (получения их от иностранной организации). Общество не учитывало при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей, так как такое имущество кому-либо не передавалось. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции ФЗ N 110-ФЗ от 06.08.2001, действовавшей в рассматриваемый период), к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке. В соответствии с подпунктом 8 п. 1 ст. 13 НК РФ в редакции, действовавшей в рассматриваемый период, таможенная пошлина и таможенные сборы относились к федеральным налогам и сборам. Согласно действующей в настоящее время редакции пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке. Таким образом, в перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли организации, установленный ст. 270 НК РФ, таможенные платежи не включены, поскольку суммы таможенных платежей в силу пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При таких обстоятельствах специальная норма, предусмотренная пп. 16 п. 1 ст. 270 НК РФ, применяться не может, а подлежит применению норма, установленная пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Относительно указания ФАС МО при направлении дела в указанной части на новое рассмотрение на пп. 8 п. 1 ст. 250 НК РФ, суд первой инстанции правомерно указал следующее. В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК. Согласно пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам. Как следует из материалов дела, образцы медицинских препаратов были безвозмездно получены ЗАО "Берлин-Фарма" от компании "Берлин-Хеми АГ" (Берлин, Германия) на основании контракта N 04-005/99 от 19.01.1999 г. В соответствии со ст. 4 устава ЗАО "Берлин-Фарма" (новая редакция N 2, зарегистрировано Московской регистрационной палатой 05.06.2000 г.) акционерами общества являются: "Берлин-Хеми АГ", Германия, 12489 Берлин, Глиникер Вег 125; "Берлин-Хеми/Менарини Фарма ГмбХ", Германия, 12489 Берлин, Глиникер Вег 125. В соответствии с п. 1 ст. 7 устава, уставный капитал ЗАО "Берлин-Фарма" составляет 100 000 руб., разделен на 100 простых именных акций с номинальной стоимостью 1 000 руб. каждая, выпущенных в бездокументарной форме. Уставный капитал ЗАО "Берлин-Фарма" распределяется следующим образом: "Берлин-Хеми АГ" - 60 000 руб. = 60 акций - 60% уставного капитала; "Берлин-Хеми/Менарини Фарма ГмбХ" - 40 000 руб. - 40 акций = 40% уставного капитала. В соответствии с п. 1 ст. 3 устава общество имеет статус общества с иностранными инвестициями. ЗАО "Берлин-Фарма" является обществом со 100% иностранными инвестициями (Германия), о чем 06.07.2000 г. Государственной регистрационной палатой при Министерстве юстиции РФ выдано свидетельство N 13683.17, представленное в материалы дела. В соответствии со ст. 9 устава, реестр акционеров ведет общество. ЗАО "Берлин-Фарма" предоставило выписку из реестра акционеров общества на 24.07.2007 г., подтверждающую неизменность состава акционеров с даты регистрации новой редакции N 2 устава (т.е. с 05.06.2000 г.). Таким образом, образцы медицинских препаратов были безвозмездно получены ЗАО "Берлин-Фарма" от организации - компании "Берлин-Хеми АГ", владеющей более чем 50% уставного капитала ЗАО "Берлин-Фарма". Как видно из материалов дела, безвозмездно полученные от "Берлин-Хеми АГ" образцы медицинских препаратов передавались третьим лицам в ходе проведения рекламных мероприятий по истечении одного года с их получения, с их последующим списанием, что налоговым органом не оспаривается. Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество правомерно, руководствуясь п. 8 ст. 250 НК РФ, пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, не включало в состав внереализационных доходов стоимость безвозмездно полученных образцов медицинских препаратов. Инспекция также утверждает, что установлено несоответствие сумм расходов, отраженных в регистрах бухгалтерского учета и формы N 2 (отчет о прибылях и убытках), представленных налогоплательщиком в налоговый орган, и, соответственно, сумм расходов, отраженных в регистрах бухгалтерского учета и декларации по налогу на прибыль, представленной налогоплательщиком в налоговый орган (стр. 2, абз. 2 решения). В связи с этим налоговый орган считает, что инспекцией не может быть достоверно определена правомерность включения произведенных организацией расходов в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли (стр. 3 абз. 3 решения). Так, согласно позиции инспекции в 2002 году установлено несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 340 853 419 рублей) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 295 787 369 рублей) (стр. 2, абзац 3 решения). Данный довод обоснованно отклонен судом первой инстанции как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и представленным заявителем документам. Как видно из материалов дела, 340 853 419 руб. - сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 020 и строка 320 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2002 г.) (т. 1 л.д. 61 - 67). Сумма 295 787 369 руб. - это себестоимость реализованных товаров, а не сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 180 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль), (регистр налогового учета 2002 г., стр. 2, строка себестоимость) (т. 1 л.д. 40). Себестоимость является одной из составляющих суммы расходов, связанных с производством и реализаций, кроме себестоимости, в расходы, уменьшающие доходы от реализации, вошли расходы на оплату труда, ЕСН, представительские и проч. (приложение 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль). Инспекция также утверждает, что установлено несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма внереализационных доходов отражена в размере 26 362 809 руб.) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 71 433 313 руб.) (стр. 2, абзац 4 решения). В оспариваемом в части решении налоговый орган также указывает, что по данным регистров налогового учета сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 295 787 369 руб., а также - по данным регистров налогового учета сумма этих же расходов отражена в размере 71 433 313 руб., что означает противоречивость самого решения по данному пункту. Данный довод обоснованно отклонен судом первой инстанции как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и представленным заявителем документам. При исследовании обстоятельств дела установлено, что сумма 26 362 809 руб. - сумма внереализационных расходов в налоговой декларации по налогу на прибыль (строка 040 и 010 приложения 7 к листу 2) (т. 1 л.д. 61 - 67), а сумма 71 433 313 руб. - разница в регистрах налогового учета между общими расходами (367 211 155,49 руб.) (регистр налогового учета 2002 г., стр. 2, строка итого) (т. 1 л.д. 40) и вышеупомянутой себестоимостью реализованных товаров (295 787 368,69 руб.), а не сумма расходов, уменьшающая сумму доходов от реализации, что налоговым органом не оспаривалось. Разница в общей сумме расходов по данным налоговой декларации и данным регистров налогового учета (367 216 228 рублей и 367 220 682 рубля) составляет 4 454 руб. (стр. 2, абзац 5 решения) и компенсируется разницей в доходах на эту же сумму. Как обоснованно отмечает суд первой инстанции, данное обстоятельство связано с техническими особенностями используемой заявителем бухгалтерской программы, когда при исправлении ошибки в проводке, суммируются и дебет (в расходы) и кредит (в доходы). Сумма убытка в размере 13 414 630 руб., указанная в налоговой декларации (строка 50) (т. 1, л.д. 61 - 67) равна сумме убытка в регистрах налогового учета (регистр налогового учета 2002 г., стр. 2, строка прибыль/убыток) (т. 1 л.д. 40). Также налоговый орган утверждает, что в 2003 году установлено несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 423 101 086 руб.) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 369 122 098 руб.) (стр. 2, абзац 6 решения). Как следует из материалов дела, сумма 423 101 086 руб. - сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 020 и строка 320 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г.) (т. 1, л.д. 68 - 81), сумма 369 122 098 руб. - себестоимость реализованных товаров, а не сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 180 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль), регистр налогового учета 2003 г., стр. 2, строка себестоимость) (т. 1 л.д. 42). Налоговый орган также ссылается на несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма внереализационных доходов отражена в размере 33 299 643 рубля) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 87 230 231 руб.) (стр. 2, абзац 7 решения). Данный довод обоснованно отклонен судом первой инстанции как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и представленным заявителем документам. Из материалов дела следует, что сумма 33 299 643 руб. - внереализационные расходы отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль (строка 040 и 010 приложения 7 к листу 2) (т. 1, л.д. 68 - 81), 87 230 231 руб. - разница в регистрах налогового учета между общими расходами (456 352 329,06 руб.) (регистр налогового учета 2003 г., стр. 2, строка итого) (т. 1 л.д. 42) и вышеуказанной себестоимостью реализованных товаров (369 122 098 руб.), а не сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации. Следовательно, довод инспекции о том, что по данным регистров налогового учета сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 369 122 098 руб. противоречит доводу о том, что по данным регистров налогового учета сумма этих же расходов якобы отражена в размере 87 230 231 руб. и не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Разница в общей сумме расходов по данным налоговой декларации и данным регистров налогового учета (456 400 729 руб. и 456 352 329 руб.) составляет 48 400 руб. (стр. 2, абзац 8 решения) и компенсируется разницей в доходах на эту же сумму, что связано с техническими особенностями используемой заявителем бухгалтерской программы, когда при исправлении ошибки в проводке, суммируются и дебет (в расходы) и кредит (в доходы). Из материалов дела следует, что сумма убытка в размере 20 582 237 руб., указанная в налоговой декларации (строка 50) (т. 1, л.д. 68 - 81) равна сумме убытка в регистрах налогового учета (регистр налогового учета 2003 г., стр. 2, строка прибыль/убыток) (т. 1 л.д. 42). Согласно доводу инспекции, в 2004 году установлено несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 589 271 253 руб.) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 510 212 015 рублей) (стр. 2, абзац 9 решения). Данный довод обоснованно отклонен судом первой инстанции как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела и представленным заявителем документам. Из материалов дела следует, что сумма 589 271 253 руб. - расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (строка 020 и строка 320 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 г.) (т. 1, л.д. 82 - 92), сумма 510 212 015 руб. - себестоимость реализованных товаров, а не сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 180 приложения 2 к листу 2 налоговой декларации по налогу на прибыль), регистр налогового учета 2004 г., стр. 3, строка себестоимость) (т. 1, л.д. 45), что инспекцией в судебном заседании оспаривалось. Довод инспекции о том, что установлено несоответствие данных налоговой декларации по налогу на прибыль (сумма внереализационных доходов отражена в размере 37 696 985 руб.) и данных регистров налогового учета (сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 116 756 223 рубля) (стр. 3, абзац 1 решения) является необоснованным. Из материалов дела и объяснений заявителя следует, что сумма 37 696 985 руб. - внереализационные расходы, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль (строка 040 и 010 приложения 7 к листу 2), сумма 116 756 223 руб. - разница в регистрах налогового учета между общими расходами (626 968 237,71 руб.) (регистр налогового учета 2004 г., стр. 3, строка итого) (т. 1 л.д. 45) и вышеупомянутой себестоимостью реализованных товаров (510 968 237.71 руб.), а не сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации. Доводы инспекции о том, что по данным регистров налогового учета сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации отражена в размере 510 212 015 руб., а также, что по данным регистров налогового учета сумма этих же расходов якобы отражена в размере 116 756 223 руб. противоречат друг другу. Сумма прибыли в размере 21 514 884 руб., указанная в налоговой декларации (строка 50) (т. 1, л.д. 82 - 92) равна сумме прибыли в регистрах налогового учета (регистр налогового учета 2004 г., стр. 3, строка прибыль/убыток) (т. 1 л.д. 45). Таким образом, вывод инспекции о невозможности достоверного определения правомерности включения расходов в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли, не основан на фактических обстоятельствах дела и является неправомерным. Отчетность заявителя является прозрачной, позволяющей достоверно определить состав и размеры расходов по каждой позиции. Налоговый орган не представил доказательств, опровергающих доводы налогоплательщика и не заявил, что в распоряжении инспекции такие доказательства имеются и могут быть представлены. Следовательно, у инспекции отсутствовали основания как для корректировки убытков заявителя за 2002 - 2003 гг. (стр. 4, п. 1.3, пп. 1.2 решения), так и для доначисления налога на прибыль за 2004 г. в размере 2 291 313 руб. (стр. 4, п. 1.3, пп. 3 решения), привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа и начисления пени. По п. 2.2 решения, по мнению инспекции, налогоплательщиком в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ в период 2002 - 2003 г.г. занижена налогооблагаемая база по НДС со стоимости реализованной продукции медицинского назначения на сумму 12 606 782 руб., и соответственно, занижен НДС в общей сумме 1 292 549 руб., в том числе по годам: за 2002 год - 247 318 руб., за 2003 год - 1 045 231 руб. Налоговый орган ссылается на пункт 3 статьи 38 НК РФ в соответствии с которым товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. На основании пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на безвозмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 части второй НК РФ установлено, что операции по реализации товаров на территории Российской Федерации на безвозмездной основе признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Данные доводы обоснованно отклонены судом первой инстанции по следующим основаниям. В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Таким образом, НК РФ делит реализацию товаров (работ, услуг) на условиях возмездной основы и на безвозмездной основе. Что касается реализации товаров на возмездной основе, то такая реализация возможна при передаче права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а также при обмене товарами, работами или услугами. На безвозмездной основе реализация (передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу) признается таковой только в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом. Для того, чтобы передачу товаров (работ, услуг), в т.ч. на безвозмездной основе, считать реализацией необходимо, чтобы последняя отвечала критериям, указанным в п. 1 ст. 39 НК РФ. В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений ст. 38 НК РФ. В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг); передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Таким образом, из смысла статей 38, 39, 146 НК РФ для признания передачи товаров (работ, услуг) реализацией (в т.ч. на безвозмездной основе) необходимо чтобы целью такой передачи являлся переход права собственности на товары (работы, услуги). В таком случае, данные операции будут признаваться объектами налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Как правильно отмечает суд первой инстанции, вручение образцов продукции в целях рекламных мероприятий хотя и сопровождается по сути переходом товара во владение лица, получающего товар, однако не является целью перехода права собственности на товар в смысле реализации, который придается статьями 38, 39, 146 НК РФ для признании такой передачи объектом налогообложения по НДС. Кроме того, суд первой инстанции правильно отмечает, что следует руководствоваться пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, в соответствии с которым объектом налогообложения является передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Рекламные мероприятия, распространение информации о налогоплательщике, о выпускаемой им продукции необходимы для осуществления деятельности юридического лица, в частности в целях увеличения и стимулирования реализации товаров (работ, услуг). Следовательно, вручение образцов медицинской продукции производится предприятием для собственных нужд. Таким образом, если расходы на рекламу учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, то в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ объект налогообложения по НДС отсутствует. Таким образом, бесплатная передача продукции в рекламных целях не может рассматривать как безвозмездная передача товаров, являющаяся согласно НК РФ объектом обложения НДС. Направляя дело в указанной части на новое рассмотрение, ФАС МО указал на то, что использование образцов медицинской техники для собственных нужд и раздача этих образцов в интересах рекламы продукции иного юридического лица - суть не одно и то же, в данном случае речь идет о безвозмездной раздаче безвозмездно полученного имущества, стоимость которого заявитель на издержки производства и обращения не относил. Как видно из материалов дела, заявитель получил товары от иностранной организации безвозмездно, в собственных интересах, с целью осуществления рекламы продукции и продвижения товара именно ЗАО "Берлин-Фарма". В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения является передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Рекламные мероприятия, распространение информации о налогоплательщике, о выпускаемой им продукции необходимы для осуществления деятельности юридического лица, в частности в целях увеличения и стимулирования реализации товаров (работ, услуг). Таким образом, вручение образцов продукции производится предприятием для собственных нужд. Если расходы на рекламу учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, то в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ объект налогообложения по НДС отсутствует. Из материалов дела следует, что ЗАО "Берлин-Фарма" учитывало расходы на рекламу при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль. В подтверждение данного довода обществом предоставлены поквартальные декларации по налогу на рекламу за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2004 г. Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному к выводу, о том, что ЗАО "Берлин-Фарма" осуществляло раздачу рекламной продукции в целях увеличения и стимулирования реализации рекламируемых товаров, т.е. для собственных нужд (увеличения дохода от предпринимательской деятельности). В связи с чем, ЗАО "Берлин-Фарма" правомерно не применило положения пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. При этом, в соответствии со ст. 109 НК РФ, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения. Так как налоговый орган не представил доказательств того, что ЗАО "Берлин-Фарма" совершено неправомерное действие или бездействие, повлекшее за собой занижение налогооблагаемой базы или сокрытие доходов, то в действиях налогоплательщика отсутствует, правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 122 НК РФ, Как правильно указал суд первой инстанции, начисление пени налоговым органом также является необоснованным. При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в деле доказательств подтверждает правомерность вывода суда первой инстанции о том, что решение ИФНС России N 14 по г. Москве от 26.06.2006 г. N 12/430 в оспариваемой части является недействительным, а требования заявителя подлежат удовлетворению. Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит. Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы. Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ. Глава 25.3 НК РФ не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика. Учитывая, что при подаче апелляционной жалобы налоговым органом не была уплачена госпошлина, с ИФНС России N 14 по г. Москве подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета. С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд постановил: решение Арбитражного суда г. Москвы от 28.08.2007 г. по делу А40-50320/06-140-299 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Взыскать с ИФНС России N 14 по г. Москве государственную пошлину в доход федерального бюджета 1000 руб. по апелляционной жалобе. © Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения" при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
|
Налоги: НДС | Налог на прибыль | НДФЛ | ЕСН | Акцизы | НДПИ | Налог на имущество предприятий | Транспортный налог | Налог на игорный бизнес | Земельный налог | УСН | ЕНВД | ЕСХН Бухучет: Учет основных средств | Учет нематериальных активов | Учет вложений во внеоборотные активы | Учет материально-производственных запасов | Учет собственного капитала | Учетная политика организации | Учет расчетов | Бухгалтерская отчетность Документы: Судебная практика по налоговым спорам (ФАС) Кодексы: НК РФ ч.1 | НК РФ ч.2 | ГК РФ ч.1 | ГК РФ ч.2 | ГК РФ ч.3 | ГК РФ ч.4 | ТК РФ Разное: Экономика недвижимости: учебное пособие Виноградов Д.В| - |
