Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации ( Постановление от 29.11.2005 N 7528/05) было определено, что в случае неправомерного отказа налогового органа в возмещении НДС проценты начисляются на сумму, подлежащую возврату налогоплательщику, с того момента, когда она должна быть возвращена в силу закона, как если бы налоговый орган своевременно принял надлежащее решение. Таким образом, необходимости в повторной фиксации уже существующих норм, подтвержденных арбитражной и правоприменительной практикой, не требуется.
Об этом Письмо ФНС РФ от 23.01.2009 N ШС-21-3/40.
Действующая редакция ст. 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (п. 10) предусматривает, что при нарушении сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возмещения.
Одновременно п. 11 рассматриваемой статьи установлено, что в случае, если предусмотренные п. 10 настоящей статьи проценты уплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган принимает решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику суммы налога, подлежащей возмещению, в течение трех дней со дня получения уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.
Приводимые понятия либо уже закреплены в действующем законодательстве о налогах и сборах (концепция ''добросовестности налогоплательщика''), либо введены в оборот на уровне арбитражного рассмотрения споров налогоплательщиков с налоговыми органами (''должная осмотрительность'', ''недобросовестный контрагент'').
Так, вина, т.е. отношение лица к совершенному им деянию, запрещенному законодательством о налогах и сборах, является одним из признаков налогового правонарушения ( ст. 106 Кодекса) и составляет субъективную сторону его состава.
При отсутствии вины в силу п. 2 ст. 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, так как в этом случае отсутствует его состав, а именно субъективная сторона.
Пункт 6 ст. 108 Кодекса закрепляет положения, составляющие содержание принципа презумпции невиновности лица, привлекаемого к налоговой ответственности:
лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке;
лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения;
обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы;
неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Данные положения закреплены по аналогии с конституционными положениями о презумпции невиновности лица, обвиняемого в совершении преступления:
каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда ( ч. 1 ст. 49 Конституции);
обвиняемый не обязан доказывать свою невиновность ( ч. 2 ст. 49 Конституции);
неустранимые сомнения в виновности лица толкуются в пользу обвиняемого ( ч. 3 ст. 49 Конституции).
Суммируя вышесказанное, правомерно констатировать соответствие концепции ''добросовестности налогоплательщика'', изложенной и применяемой в действующем налоговом законодательстве, первоочередным конституционным принципам российского законодательства в целом.
Во-вторых, описанная выше концепция ''добросовестности налогоплательщика'' применима не только в отношении правоприменительной практики по налогу на добавленную стоимость, но и в отношении иных налогов (например, налога на прибыль, УСН, акцизов и т.д.), а также в отношении определенных действий налогоплательщиков (например, неисполнение обязанности по уплате налоговых платежей в бюджет с использованием ''проблемных'' банков и т.д.).
Именно с учетом широты и обязательности применения концепции ''добросовестного налогоплательщика'' она зафиксирована в части первой Кодекса в гл. 15 ''Общие положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений''.
В- третьих, в целях обеспечения единообразия судебной практики Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дает следующие разъяснения ( Постановление Пленума от 12.10.2006 N 53 ''Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды'').
Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В этой связи предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.
Под налоговой выгодой для целей Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В этой связи при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.
При этом судам (в равной степени как и налоговым органам, и налогоплательщикам) необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:
создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
